Тел. +38 (044) 221-23-63

Налогообложение операций по продаже автомобиля некоммерческим представительством нерезидента

Оподаткування операцій з продажу майна представництва податком на прибуток, яке не здійснює господарську діяльність 

Представництво без права здійснення господарської діяльності не вважається постійним представництвом у розумінні чинного податкового законодавства. Проте така особа може бути прирівняна до постійного представництва з метою її оподаткування при здійсненні окремих операцій. Зокрема, це матиме місце при отриманні некомерційним представництвом доходів від продажу свого майна.

З метою визначення необхідності сплати представництвом податку на прибуток при продажу ним свого майна будуть прийняті до уваги положення Конвенції  між Урядом України і Урядом Італійської Республіки про уникнення подвійного оподаткування доходів і капіталу та попередження податкових ухилень (далі – Конвенція).

Оскільки некомерційні представництва не ведуть податкового обліку та не визначають балансову вартість основних засобів, при їх продажу вони повинні скористатися нормами, передбаченими для відображення доходу від продажу невиробничих основних засобів(п. 146.13 ПКУ). Тобто, сума перевищення доходів від продажу над первісною вартістю придбання невиробничих основних засобів та витрат на ремонт, що здійснюються для підтримання об'єкта в робочому стані, включатиметься до доходів. Для застосування такого підходу обов’язкова наявність у представництва первинних документів, які підтверджують витрати на придбання таких основних засобівта їх ремонт.

Слід зазначити, що такі операції, як правило, не призводять до необхідності сплати податку на прибуток, оскільки представництво продає свої основні засоби не вище цін, за якими вони були придбані. Також необхідно звернути увагу на те, що згідно з п. 146.14 ПКУ дохід від продажу або іншого відчуження об'єкта основних засобів визначається згідно з договором пропродаж або інше відчуження об'єкта основних засобів, але не нижче звичайної ціни такого об'єкта. [1]

Відповідно до пп. 146.13 ст. 146 ПКУ сума перевищення доходів від продажу або іншого відчуження над балансовою вартістю окремих об'єктів основних засобів та нематеріальних активів включається до доходів платника податку, а сума перевищення балансової вартості над доходами від такого продажу або іншого відчуження включається до витрат платника податку.

Амортизація представництвом не нараховувалася, то у момент продажу автомобіля його балансова вартість дорівнюватиме початковій вартості. Операції з продажу основних засобів, на які не нараховується податкова амортизація, відображаються в податковому обліку як операції з продажу невиробничих основних засобів. Якщо представництво нерезидента придбало нове авто на території України за договором купівлі-продажу, а потім продало цей автомобіль за ціною, що дорівнює оціночній вартості, то при середньостатистичному збігу обставин податок на прибуток сплачувати не доведеться, тому що не виникатиме об'єкт оподаткування. Вартість, за якою автомобіль було придбано, як правило, перевищує його оціночну вартість на момент продажу.

Протилежно інші наслідки матиме операція продажу представництвом транспортного засобу, який було імпортовано і відправником якого була материнська компанія. Оскільки представництво фактично не понесло витрат на придбання автомобіля, то й дохід, отриманий від продажу автомобіля, не буде зменшено на суму таких витрат.

 


[1]З 2013 року базу оподаткування можна визначити виходячи з:

– договірної ціни, але не нижчої за середню ринкову вартість;

– договірної ціни, але не нижчої за його оціночну вартість.

В основу обох методів закладено один й той самий принцип – визначення вартості наоснові аналізу даних ринку про вартість автомобілів певної марки, моделі, року випуску, пробігу.

Проте вже виникла певна різниця навіть у тлумаченнях підходу до визначення вартості автомобіля. Так, методика визначення середньої ринкової вартості включає у себе аналіз цін з урахування моделі транспортного засобу, року випуску та пробігу (саме так записано в Податковому кодексі). Оціночна вартість враховує також і комплектацію транспортного засобу, а це дуже важливо для нашого ринку, оскільки одна й та сама модель може мати десятки комплектацій, а також, що важливіше, технічний стан транспортного засобу.

Оціночну вартість рухомого майна встановлюють професійні оцінювачі. Ними, згідно зі ст. 6 Закону №2658, є громадяни України, іноземці і особи без громадянства, які склали кваліфікаційний іспит й отримали кваліфікаційне свідоцтво оцінювача відповідно до вимог цього Закону.

 

Щодо застосування в даному випадку норм міжнародного договору, то відповідно до п. 3. і п.5. ст. 13 згаданої Конвенції між Україною та Італією, доходи, що одержуються від відчужування рухомого майна, яке розташоване у другій Договірній Державі, можуть оподатковуватись у Договорній Державі (Італії).

Однак застосування норми міжнародного договору, навідміну від пп. «й» п. 160.1 ПКУ, потребуватиме отримання від нерезидента довідки про те, що він є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір.

Крім того, відповідно до Інструкції Національного банку «Про відкриття банківських рахунків у національній та іноземній валюті» представництву нерезидента, діяльність якого не пов'язана з підприємницькою діяльністю в Україні, відкривається рахунок типу «Н», на який, зокрема, можуть бути зараховані кошти від продажу на території Україна майна, що належить представництву (транспортні засоби, комп'ютерна та інша техніка, меблі та ін.)

Перерахування коштів нерезиденту

Якщо покупець майна перераховує грошові кошти безпосередньо нерезиденту, то в частині нерухомого майна він повинен утримати податок на доходи нерезидента з джерелом походження з України, а в частині рухомого майна податок не утримується на підставі пп. «й» п. 160.1 ПКУ або норми Конвенції про відчуження іншого майна.

Однак яким буде оподаткування, якщо грошові кошти нерезиденту перераховуватиме представництво?

З одного боку, представництво вже оподаткувало такі доходи нерезидента як окремий платник податку, хоча фактично до необхідності сплати податку це може і не призвести, про що зазначалося вище. Тобто логічно вважати, що кошти, які перераховуються нерезиденту, вже не повинні оподатковуватись. Це підтверджується і в роз’ясненні з Єдиної бази податкових знань, в якому вказано, що доходи у вигляді виручки від реалізації товарів (робіт, послуг), що перераховуються представництвом нерезидента на рахунки нерезидента за кордон, оподатковуються податком на прибуток за ставкою, встановленою п. 151.1 ПКУ та не оподатковуються податком з доходів нерезидентів за ставкою 15 % згідно з пп. «й» п. 160.1 ПКУ.

З іншого боку, на практиці трапляються випадки, коли під час перевірок податкові органи стверджують, що кошти, які перераховуються представництвом нерезиденту, мають статус не виручки, а доходів від продажу майна представництва, що трактується ними як інші доходи нерезидента. У зв’язку з цим податківці наполягають на необхідності утримання податку на репатріацію при виплаті таких коштів нерезиденту.

З оглядку на це найбільш безпечним варіантом буде використання виручки від продажу майна представництва в діяльності самого представництва, наприклад, для оплати вартості послуг, необхідних для забезпечення його діяльності.

Якщо ж такі кошти неодмінно мають бути перераховані нерезиденту, то зменшення податкового навантаження може бути досягнуто шляхом використання нижченаведених підходів.

З метою зняття з представництва ризику утримання податку на репатріацію при перерахуванні нерезиденту коштів від продажу такого майна, доцільно оформити цю операцію безпосередньо між нерезидентом та покупцем. Покупець в даному випадку сплачуватиме нерезиденту кошти, які матимуть статус виручки від продажу товарів, а тому необхідності утримання податку не буде на підставі пп. «й» п. 160.1 ПКУ.

ПДВ

Що стосується ПДВ, то некомерційні представництва нерезидента майже ніколи не реєструються платниками ПДВ. А тому, якщо автомобіль не імпортувався, а придбавався на території України, то у момент його реалізації, за умови недосягнення межі у 300000 грн., зобов'язання зі сплати ПДВ не виникнуть.

Якщо ж автомобіль було імпортовано, то для того, щоб скористатися правом на імпортний податковий кредит, представництву довелося б пройти процедуру добровільної реєстрації платником ПДВ. А у майбутньому, не анулювавши таку реєстрацію, під час продажу автомобілю – нарахувати та сплатити податкові зобов'язання за згаданим непрямим податком.

Продаж нижче оціночної вартості

Продавати автомобіль нижче балансової вартості не заборонено законом. Однак можуть виникнути питання щодо недійсності угоди при явному заниженні ціни, а саме, чи не криється під продажем за заниженою ціною угода з дарування. Тобто на підставі ч. 5 ст. 203 ЦКУ (незацікавленість у досягненні реальних правових наслідків при укладенні правочину) в судовому порядку контролери можуть вимагати визнати договір недійсним.
Але якщо продаж нижче балансової вартості обґрунтована, наприклад, експертною оцінкою, укладенням сервісного центру в несправності авто і т.д., вважаємо, у перевіряючих навряд чи виникатимуть питання (а в разі судових тяжб може послужити аргументом на вашу користь).

Продаж основних засобів може бути оформлена договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на дані об'єкти за плату або компенсацію. А це означає, що особливості укладення зазначених договорів регулюються такими загальними нормами ЦКУ (не виключно), які повинні бути дотримані представництвом при підготовці та укладенні договору продажу об'єкта основних засобів, а саме, купівля-продаж - ст.ст. 655-697 ЦКУ.

У разі вибуття об'єкта основних засобів складається Акт приймання-передачі (внутрішнього переміщення) основних засобів, також потрібен Наказ керівника Головної компанії. Участь комісії - справа добровільна.

Як було зазначено вище, податок на прибуток при продажу нижче оціночної вартості, але нижче балансової вартості, -  у представництва нерезидента не виникає, але у представництва, як у податкового агента, можуть виникнути зобов’язання з ПДФО.

ПДФО

Відповідно до пп. «е» пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 Податкового кодексу до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається, зокрема, дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених ст. 165 цього Кодексу) у вигляді вартості безоплатно отриманих товарів (робіт, послуг), визначеної за правилами звичайної ціни, а також суми знижки звичайної ціни (вартості) товарів (робіт, послуг), індивідуально призначеної для такого платника податку.

Таким чином, сума знижки включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку виключно у випадку, якщо така знижка має індивідуальний (персональний) характер. Якщо знижка поширюється на будь-якого платника податку та не є індивідуальною, то її сума  не включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку.

Відповідно до пп. 14.1.180 НКУ податковим агентом відносно ПДФО - являється юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ), самозанятое особа, представництво нерезидента - юридичної особи, які незалежно від організаційно-правового статусу і способу оподаткування іншими податками і/або форми нарахування (виплати, надання) доходу (у грошовій або негрошовій формі) зобов'язані нараховувати, утримувати і сплачувати податок, передбачений розділом IV НКУ, до бюджету від імені і за рахунок фізичної особи з доходів, які виплачуються такій особі, вести податковий облік, подавати податкову звітність податковим органам і несе відповідальність передбачений ст. 18 і розділ IV НКУ.

При визначенні бази оподаткування враховуються усі доходи платника податків, отримані їм як в грошовій, так і в негрошовій формі.

Загальна вартість подарунка, наданого платникові податків, зменшується на 50 % однієї мінімальної заробітної плати (з розрахунку на кожен місяць), встановленої на 1 січня звітного податкового року, незалежно від повної вартості подарунка і загального місячного оподатковуваного доходу.

При цьому, якщо вартість подарунка перевищує 50 % однієї мінімальної заробітної плати (з розрахунку на місяць), встановленої на 1 січня звітного податкового року, то сума перевищення такого подарунка обкладатиметься ПДФО як додаткове благо, відповідно до пп. 164.2.17 ПКУ. Вартість подарунка, яка перевищує 50%, відображається в податковому розрахунку по ф. № 1ДФ під ознакою доходу " 126", як додаткове благо. При цьому, вартість подарунка, яка не перевищує 50%, - під ознакою доходу " 160".

При нарахуванні (наданні) доходів у будь-якій негрошовій формі базою оподаткування є вартість такого доходу, розрахована за звичайними цінами, правила визначення яких встановлені згідно НКУ, помножена на коефіцієнт, що обчислюється по наступній формулі (п. 164.5 НКУ):

До = 100: (100 - Сп), де

До - коефіцієнт;

Сп - ставка податку, встановлена для таких доходів на момент їх нарахування.

Тобто такий коефіцієнт складатиме:

- 1,17 - для доходів, оподатковуваних ПДФО по ставці 15 %;

- 1,2 - для доходів, оподатковуваних ПДФО по ставці 17 %.

Якщо загальна сума отриманих платником податків в звітному податковому місяці доходів не перевищує 10-кратний розмір мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного податкового року, ставка податку складає 15 %, а коефіцієнт - 1,17. Якщо ж перевищує вищезгаданий розмір, то ставка складає 17 %, а коефіцієнт - 1,2.

Нагадуємо, що з вартості подарунка, врученого платникові податків, що не знаходиться у трудових відносинах з підприємством (установою), ЄСВ не утримується. Такого висновку дійшов Пенсійний фонд України у своєму листі від 26.07.2011 р. № 15280/03-20.

ВИСНОВОК:

Для продажу автомобіля некомерційним представництвом нерезидента по ціні нижчій, ніж оціночна вартість фізичній особі, необхідно:

  1. Експертна оцінка (на суму менше балансової/покупної вартості та ремонтів авто);
  2. Наказ від Головного офісу на продаж (приклад додається);
  3. Довіреність на особу уповноважену займатися продажем у МРЕВ;
  4. Договір купівлі-продажу,  рахунок на оплату, акт приймання-передачі автомобіля;
  5. Нарахувати та утримати ПДФО на різницю між оціночною вартістю та вартістю продажу. Відобразити в 1-ДФ;
  6. Податок на прибуток не нараховується та не утримується у разі продажу по ціні нижчій ніж покупна вартість;
  7. Податкові зобов’язанняз ПДВ не виникають у разі, якщо обсяг продажу за останні  12 місяців не перевищує  300 000,00 грн.

Ірина Гончаренко

Експерт з податкового законодавства ТОВ «ІНФОРМ АКТИВ»