Годовой перерасчет НДФЛ

До конца декабря все работодатели должны осуществить годовой перерасчет НДФЛ за 2015 год и отразить результат в форме №1ДФ за IV квартал 2015 года

Если налоговый агент допустил ошибку в сумме доходов, начисленных в пользу физлица, а также в сумме удержанного налога, НКУ предусмотрена ответственность (штрафы и пеня). Однако в случае самостоятельного выявления и самоисправления ошибок, в частности путем проведения годового перерасчета, ответственности можно избежать.

Цель перерасчета

Порядок проведения перерасчета НДФЛ и случаи его проведения определены пп. 169.4.2 НКУ . Один из таких случаев — перерасчет по результатам отчетного налогового года при начислении заработной платы за последний месяц календарного года. Несложно понять, что при начислении заработной платы за декабрь провести перерасчет должны все работодатели .

Объектом налогообложения плательщика налога — работника является общий месячный (годовой) налогооблагаемый доход, состоящий из суммы налогооблагаемых доходов, начисленных (выплаченных, предоставленных) в течение такого отчетного налогового месяца (года). Помните: если плательщик налога получает доходы в виде так называемых переходных выплат: отпускных или больничных, доначислений сумм индексации за прошлые периоды, для целей определения предельной суммы дохода, дающей право на получение налоговой социальной льготы (далее — НСЛ), а также для применения ставки в размере 15 или 20%, такие доходы (их часть) относятся к соответствующим налоговым периодам их начисления.

Итак, цель перерасчета — проверить правильность начисленного дохода за каждый месяц, основания для применения НСЛ для работников* и правильность удержанного НДФЛ из выплаченных доходов физлицам. Забегая вперед, заметим, что чаще всего ошибки происходят в связи с применением НСЛ и налогообложением переходных выплат. Зачастую бухгалтеры забывают, что каждая начисленная сумма дохода относится к соответствующему месяцу. Также на практике встречаются случаи, когда работник подает заявление об отказе от применения НСЛ, но ее забывают принять к сведению.

* НСЛ применяется к доходу в виде заработной платы и при соблюдении условий ст. 169 НКУ .

Следовательно, годовой перерасчет за 2015 год нужно провести до конца декабря и отразить полученный результат в форме №1ДФ за IV квартал 2015 года .

Если соблюдать нижеприведенную последовательность и правила, провести самопроверку налоговому агенту будет вовсе не сложно:

1) начисленные на протяжении года суммы доходов физлица нужно отнести к соответствующему периоду начисление ( абз. 3 пп. 169.4.1 НКУ );

2) если в течение месяца работодатель начислял доходы только в форме заработной платы, сумму необходимо сравнить с предельной суммой дохода, дающей право плательщику НДФЛ на применение НСЛ: в 2015 году предельная сумма — 1710 грн ( абз. 1 пп. 169.4.1 НКУ );

3) проверить базу обложения НДФЛ (в т. ч. когда доходы предоставлялись в неденежной форме или в форме не возвращенных в срок средств, выданных на командировку либо под отчет, — см. п. 164.5 НКУ ) и учесть разные ставки НДФЛ (в 2015 году в случае превышения суммы 12180 грн сумма превышения облагается по ставке 20%), в соответствии с п. 167.1 НКУ ;

4) определить сумму НДФЛ отдельно за каждый налоговый месяц;

5) сравнить фактически удержанные суммы НДФЛ за месяц с суммой налога по результату перерасчета;

6) определить результат перерасчета. О том, какие действия совершает работодатель в зависимости от результата перерасчета, читайте далее;

7) отразить результат перерасчета в форме №1ДФ . Как именно, в зависимости от результата, читайте далее.

Документальное оформление

Любую операцию субъекта хозяйствования необходимо должным образом подтверждать документально. Подтверждают хозяйственные операции первичные документы, однако специально утвержденной формы для годового перерасчета НДФЛ не существует. Поэтому сам процесс перерасчета можно отразить в самостоятельно разработанной форме по каждому работнику, а уже результат его будет отражен свернуто по такому работнику в отчетности за последний период отчетного 2015 года.

Если по результатам перерасчета обнаружена недоплата НДФЛ в бюджет, такая сумма должна быть взыскана работодателем с работника за счет любого налогооблагаемого дохода (после его налогообложения) за месяц, в котором проведен перерасчет. Если суммы дохода будет недостаточно, то недоплата должна быть взыскана за счет налогооблагаемых доходов следующих месяцев до полного погашения суммы такой недоплаты.

Если работник увольняется, однако недоплата превышает налогооблагаемый доход за последний отчетный период, то у работодателя нет обязанности удерживать сумму такого превышения. Эту сумму работник отразит в декларации , которую должен подать по результатам года, и именно на работника возлагается обязанность уплатить сумму недоплаты ( пп. 169.4.4 НКУ ). Поэтому работодатель должен при окончательном расчете с работником сообщить ему об этом требовании закона.

Обратите внимание: из вышеприведенных норм пп. 169.4.4 НКУ следует, что удерживать сумму недоплаты по НДФЛ работодатель должен исключительно в пределах дохода, который остается у работника после удержания всех налогов и ЕСВ. При этом делается проводка Д-т 661 К-т 641/НДФЛ — еще раз повторим: не на всю сумму недоплаты, а только в пределах начисленного работнику дохода. Именно эту сумму НДФЛ (удержанную) работодатель уплачивает в бюджет. И именно потому, что удержана с работника не вся сумма недоплаты, при его увольнении может возникнуть сумма НДФЛ, не уплаченная в бюджет, которую он должен задекларировать и уплатить самостоятельно (на основании справки, полученной от работодателя при увольнении).

Если по результатам перерасчета обнаружена переплата НДФЛ в бюджет, на размер переплаты работодатели, как правило, уменьшают сумму начисленного налогового обязательства работника за месяц, в котором проведен перерасчет. Возможна ситуация, когда сумма переплаты превышает сумму НДФЛ текущего месяца, — тогда на сумму превышение нужно уменьшать суммы НДФЛ следующих налоговых периодов до полного возврата суммы такой переплаты. Если работник увольняется, а существующая переплата превышает налоговое обязательство, начисленное за последний отчетный период, то сумма превышения подлежит возмещению ему из бюджета по общим правилам ст. 43 НКУ .

Хотя есть случаи, когда налоговые органы на местах считают это ошибкой налогового агента и утверждают, что возврат налога нормами НКУ не предусмотрен. Так что рекомендуем получить индивидуальную консультацию по данному вопросу.

В бухучете налог, подлежащий возврату физлицу, отражается методом «сторно» проводкой Д-т 661 К-т 641/НДФЛ.

Отражение в отчетности

В зависимости от ошибки будут заполнены соответствующие графы раздела І формы №1ДФ . Результаты годового перерасчета повлияют на показатели двух граф: графы 4а «Сума нарахованого податку» и графы 4 «Сума перерахованого податку». Показатели этих граф будут уменьшены (увеличены) на сумму удержанной (сторнированной) переплаты (недоплаты) НДФЛ (с учетом вышеприведенных ограничений), обнаруженной по результатам перерасчета, причем отдельно по каждому работнику.

Пример 1. Должностной оклад работника ежемесячно составляет 11000 грн. Сумма НДФЛ каждый месяц — 1590,60 грн. По результату перерасчета обнаружилось, что в одном из месяцев отчетного квартала у работника были переходные отпускные по июль — август в сумме 5000 грн (за июль 2500 грн и август 2500 грн). Оплата отпускных августа включена в доход июля.

Ошибка заключается в том, что переходные выплаты отнесены не к периодам, к которым они олтносятся, соответственно, с ошибкой определена база для НДФЛ. По норме пп. 169.4.1 НКУ , если работник получает доходы за время отпуска, то для целей определения предельной суммы дохода для налогообложения такие доходы (их часть) относятся к соответствующим налоговым периодам их начисления.

В результате перерасчета очевидно, что в отчетном периоде начисления отпускных налоговый агент неправильно начислил и удержал НДФЛ (перерасчет НДФЛ к примеру 1 приведен в таблице).

По результату перерасчета графа 4а «Сума нарахованого податку» и графа 4 «Сума перерахованого податку» будут уменьшены на сумму переплаты НДФЛ в размере 17,60 грн.

Годовой перерасчет НДФЛ

Месяцы 2015 года	Начислена сумма	До проведения перерасчета, грн		После проведения годового перерасчета, грн		Необходимо вернуть НДФЛ «+» (гр. 4 - гр. 6) доудержать «-» (гр. 6 - гр. 4)
		база для НДФЛ	удержан НДФЛ	уточнена база для НДФЛ	удержан НДФЛ
1	2	3	4	5	6	7
Январь	Зарплата 11000,00	10604,00*	1590,60	10604,00	1590,60	―
Февраль	Зарплата 11000,00	10604,00	1590,60	10604,00	1590,60	—
Март	Зарплата 11000,00	10604,00	1590,60	10604,00	1590,60	—
Апрель	Зарплата 11000,00	10604,00	1590,60	10604,00	1590,60	—
Май	Зарплата 11000,00	10604,00	1590,60	10604,00	1590,60	—
Июнь	Зарплата 11000,00	10604,00	1590,60	10604,00	1590,60	—
Июль	Зарплата 8000,00	7712,00	1827,00 70,40**	7712,00	1156,80	(1827,00 + 70,40) - (1156,80 + 361,50) = + 379,10
	Отпускные 5000,00	4820,00		2410,00	361,50
Август	Зарплата 6000,00	5784,00	867,60	5784,00	867,60	867,60 - (867,60 + 361,50) = - 361,50
	Отпускные 2500,00	—	—	2410,00	361,50
Сентябрь	Зарплата 11000,00	10604,00	1590,60	10604,00	1590,60	—
Октябрь	Зарплата 11000,00	10604,00	1590,60	10604,00	1590,60	—
Ноябрь	Зарплата 11000,00	10604,00	1590,60	10604,00	1590,60	—
Декабрь	Зарплата 11000,00	10604,00	1590,60	10604,00	1590,60	—
Всего		124356,00	18671,00	124356,00	18653,40	(18671,00 - 18653,40) = + 17,60

* (11000 - 3,6%) = 10604.

** (12180 х 15%) + (352 х 20%) = (1827 + 70,40) = 1897,40.

Пример 2. По результату перерасчета оказалось, что в одном из месяцев отчетного квартала у работника не было права на НСЛ. По итогам годового перерасчета для установления правильности удержания и уплаты НДФЛ недоудержанный налог следует отразить в форме №1ДФ за IV квартал, а фактически за декабрь — месяц, когда проводился перерасчет. Ведь согласно пп. 169.4.4 НКУ , если в результате перерасчета возникает недоплата налога, то сумма такой недоплаты взыскивается работодателем за счет суммы любого налогооблагаемого дохода (после его налогообложения) за соответствующий месяц. В этом случае форма №1ДФ будет выглядеть следующим образом:

— графы 3а и 3 отражают доход за отчетный IV квартал, который начислен (выплачен) физлицу;

— графы 4а и 4 будут отражать сумму НДФЛ с учетом недоплаты налога за предыдущий период на основании перерасчета.

Пример 3. Доход работника за август 2015 г. в виде заработной платы составил 1000 грн, а также была начислена сумма отпускных за сентябрь 500 грн. Работодатель удержал сумму НДФЛ:

((1000 + 500) - (1500 х 3,6%) - 609 НСЛ) х 15% = 125,55 грн.

По результату перерасчета сумма НДФЛ за август должна быть:

((1000 - (1000 х 3,6%) - 609 НСЛ) х 15% = 53,25 грн.

Соответственно, налицо переплата НДФЛ: 125,55 - 53,25 = 72,30 грн.

Доход работника за сентябрь 2015 г. в виде заработной платы составил 2000 грн. Работодатель удержал сумму НДФЛ:

(2000 - (2000 х 3,6%) х 15% = 289,20 грн.

По результату перерасчета сумма НДФЛ за сентябрь должна быть:

(2000 + 500) - (2500 х 3,6%) х 15% = 361,50 грн.

Соответственно, налицо недоплата НДФЛ: 289,20 - 361,50 = -72,30 грн.

Суммы недоплаты и переплаты одинаковы, поэтому в форме №1ДФ за отчетный IV квартал отражаются показатели только IV квартала, без учета проведенного перерасчета :

— графы 3а и 3 отражают доход за налоговый период, который начислен (выплачен) физлицу;

— графы 4а и 4 будут отражать сумму НДФЛ соответствующего отчетного периода.

Пример 4. Доход работника за ноябрь 2015 г. в виде заработной платы составил 1700 грн, а также была начислена сумма индексации 51 грн

Работодатель удержал сумму НДФЛ:

((1700 - (1700 х 3,6%) - 609 НСЛ) х 15% = 154,47 грн.

По результату перерасчета сумма НДФЛ должна быть:

(1700 + 51) - (1751 х 3,6%) х 15% = 253,20 грн.

Соответственно, налицо недоплата НДФЛ: 253,20 - 154,47 = 98,73 грн, — которую следует отразить в графах 4а и 4 формы №1ДФ за отчетный IV квартал. Сумму недоплаты НДФЛ в размере 98,73 грн работодатель взыскивает за счет суммы любого налогооблагаемого дохода (после его налогообложения) за соответствующий месяц.

В этом случае форма №1ДФ будет выглядеть следующим образом:

— графы 3а и 3 отражают доход за отчетный IV квартал, который начислен (выплачен) физлицу;

— графы 4а и 4 будут отражать сумму НДФЛ с учетом недоплаты налога за ноябрь на основании проведенного перерасчета.

Ответственность

Учитывая норму пп. «г» п. 176.2 НКУ , лица со статусом налоговых агентов несут ответственность в случаях, определенных НКУ, поэтому их, естественно, интересует вопрос размера ответственности. Выше мы заметили: если ошибку исправляет налоговый агент на основании перерасчета НДФЛ согласно п. 169.4 НКУ и исправление осуществляется по норме ст. 50 НКУ , то штрафы согласно п. 119.2 НКУ не применяются. Аналогично штрафов за недоплату НДФЛ не будет согласно п. 127.1 НКУ , если исправления проводятся в следующих периодах в течение налогового года.

Итак, если в результате перерасчета возникает недоплата удержанного НДФЛ и сумма такой недоплаты взыскивается налоговым агентом за счет сумм любого налогооблагаемого дохода (после его налогообложения) за соответствующий месяц, а в случае недостаточности суммы такого дохода — за счет налогооблагаемых доходов следующих месяцев до полного погашения сумм такой недоплаты, то штраф, установленный п. 127.1 НКУ , не будет применен.

А вот если годовой перерасчет НДФЛ не проведен, это грозит налоговым агентам санкциями в результате налоговой проверки в соответствии с п. 119.2 , п. 127.1 и уплатой пени согласно ст. 129 НКУ . Кроме того, ст. 163-4 КоАП предусмотрены админсанкции к должностным лицам предприятий и предпринимателей, использующих наемных работников.

По материалам: Дебет-Кредит